Возмещение коммунальных расходов при УСН доходы

Давняя проблема – учет компенсации коммунальных услуг при сдаче помещений в аренду. Можно ли не включать получаемые от арендаторов в качестве возмещения суммы в состав налогооблагаемых доходов? (ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 17.04.13 № 03-11-06/2/13101)

Скачать ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 17.04.13 № 03-11-06/2/13101

Если дохода не возникает

Общество применяет упрощенную систему с объектом налогообложения «доходы» и является одним из собственников административных зданий. Оно сдает часть помещений в аренду. Договоры с ресурсоснабжающими компаниями на обеспечение административных зданий элект­роэнергией, отоплением и водой за­­­­ключены с организацией – собст­венником электрических, водопроводных и тепловых сетей в зданиях. Между арендодателем и арендаторами оформлены договоры, согласно которым арендодатель обеспечивает арендаторов электроэнергией, отоп­лением, водой, а арендаторы компенсируют ему эти расходы в соответствии со счетами ресурсоснабжающих компаний.

📌 Реклама Отключить

Общество (арендодатель) спрашивает: нужно ли при таких условиях учитывать получаемые суммы компенсации в налогооблагаемых доходах, если они полностью пе­­речисляются ресурсоснабжающим ком­­паниям (никаких наценок к стоимости ресурсов для арендаторов арендодатель не устанавливает)?

Выручка определяется исходя из всех поступлений

Финансисты дали следующие разъяснения.

При применении организацией упрощенной системы налогообложения в составе доходов, согласно пунк­ту 1 статьи 346.15 НК РФ, учитываются доходы от реализации то­­варов, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы,­ определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ. Выручка от реализации исчисляется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, работы, услуги или имущественные права. При этом статья 251 НК РФ не предусматривает исключение из доходов возмещения стоимости коммунальных услуг (электроэнергии, отоп­­ления и т. п.), поступающего арен­­додателю от арендатора.

📌 Реклама Отключить

Таким образом, суммы указанных возмещений должны включаться в состав доходов арендодателя при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы.

Отметим, что в письме Минфина России от 11.03.12 № 03-11-11/72 был рассмотрен другой вариант – когда арендная плата, согласно договору, состоит из двух частей: постоянной (фиксированная сумма) и пе­­ременной (коммунальные платежи и эксплуатационные расходы). При этом переменная часть исчисляется по фактическому потреблению ре­­сурсов арендатором.

Налогоплательщик (арендодатель) решил, что оплата арендатором коммунальных платежей и эксплуатационных расходов не является его доходом. Так как арендатор возмещает арендодателю стоимость услуг, потребленных арендатором исключительно в своих собственных интересах. Арендодатель же фактически является только посредником между арендаторами и компаниями, оказывающими коммунальные услуги.

📌 Реклама Отключить

Специалисты главного финансового ве­­домства считают, что и в этом случае суммы, поступающие от арендаторов за коммунальные услуги, должны отражаться в составе до­­ходов.

Существует и более веский аргумент – постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.11 № 9149/10. Судьи отметили, что, оплачивая коммунальные и иные услуги, связанные с содержанием сданного в аренду помещения, арендодатель исполняет собственную обязанность по предоставлению арендатору имущества в состоянии, соответствующем его назначению. Поэтому оплата таких услуг, пусть и потребляемых факти­­чески арендатором, является затратами налогоплательщика, необходи­мыми для ведения деятельности, направленной на получение дохода от сдачи имущества в аренду. Следовательно, если затраты ком­­пенсируются арендатором, то у арендодателя возникает экономическая выгода, а вместе с ней и налогооблагаемый доход.

📌 Реклама Отключить

Данное постановление ВАС РФ практически лишает компании возможности отстоять иную позицию в судах.

Решение проблемы

Но выход все же есть. Рассмотрим возможные варианты.

Посреднический договор

Минфин России в комментируемом письме привел способ оформления отношений, при котором арендодатель сможет избежать включения сумм возмещения в доходы, – это заключение агентского договора.

Дело в том, что в составе доходов не учитываются доходы в виде имущества, поступившего комиссионеру, агенту или иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору. А также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом или иным поверенным за комитента, принципала или иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов посредника в соответствии с условиями заключенных договоров (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

📌 Реклама Отключить

Согласно пункту 1 статьи 1005 Гражданского кодекса РФ, по агентскому договору агент обязуется­ за вознаграждение совершать по по­­ручению принципала юридические­ и иные действия от своего имени, но за счет принципала или от имени и за счет принципала. По сделке,­ совершенной агентом с третьим ли­­цом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и ста­­новится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредст­венные отношения по ее исполнению. Предметом агентского договора являются любые взаимоотношения агента с третьими лицами в интересах принципала, в том числе выполнение функций комиссионера.

Сказанное означает, что если арендодатель станет для арендатора агентом во взаимоотношениях с ре­­сур­соснабжающими компаниями, то у него в составе доходов при определении объекта налогообложения будет учитываться только агентское вознаграждение. Но для этого обязательно должен быть оформлен соответствующий посреднический договор.

📌 Реклама Отключить

Смена объекта налогообложения

Можно порекомендовать и другой способ (в комментируемом письме его нет) — поменять объект налогообложения, выбрав «доходы, уменьшенные на величину расходов».

При уплате «упрощенного» налога с разницы между доходами и расходами подход Минфина России, требующий учета в налогооблагаемой базе всех доходов (при отсутствии посреднических договоров), проб­лем­­ не создает.

В письмах Минфина России от 07.08.09 № 03-11-06/2/148, УФНС России по г. Москве от 18.12.08 № 18-14/2/118479 чиновники со­­гла­шаются с тем, что арендодатель вправе учесть оплаченные им за арен­даторов коммунальные ус­­луги в со­­ставе своих налоговых расходов.

📌 Реклама Отключить

При равенстве сумм доходов и расходов дополнительного налогообложения не будет (когда арендодатель не устанавливает наценку, то есть никаких сумм с арендаторов сверх тарифов ресурсоснабжающих компаний не взимает).

Правда, поменять объект налогообложения можно лишь с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором предполагается изменить объект налогооб­ложения. Такое правило установлено в пункте 2 статьи 346.14 НК РФ*.

* Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).

При этом следует помнить, что организации, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения только «доходы, уменьшенные на величину расходов» (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Так что такие компании воспользоваться данным советом – поменять объект налого­обложения – не смогут.

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 5 июля 2013 г.

Содержание журнала № 14 за 2013 г.М.Г. Мошкович, юрист

Упрощенцы-арендодатели, которые платят налог с доходов по ставке 6%, сталкиваются со следующей проблемой. Суммы, полученные от арендаторов помещений за потребленные ими коммунальные услуги (свет, вода, тепло, вывоз мусора), в полном объеме перечисляются снабжающей организации. Однако упрощенцам приходится включать эти суммы в состав доходов, облагаемых единым налогом. Посмотрим, можно ли этого избежать.

Какой порядок расчетов предусмотрен договором аренды

Возможные варианты приведены в таблице.

Условие договора Возникает ли налогооблагаемый доход
Арендатор сам заключает договоры со снабжающими организациями и рассчитывается с ними за коммунальные услуги без участия арендодателя (вариант 1) Нет
Арендодатель оказывает арендатору посреднические услуги по приобретению и оплате для него коммунальных услуг за вознаграждение.
Такая форма расчетов может быть отражена:

  • <или>в посредническом договоре (агентском или договоре комиссии)статьи 990, 1005 ГК РФ;
  • <или>в самом договоре арендып. 3 ст. 421 ГК РФ
Договор арендодателя со снабжающей организацией заключен:

  • <или>позже посреднического договора и в интересах арендатора (вариант 2);
Нет
  • <или>ранее посреднического договора (вариант 3)
Да
Арендодатель оплачивает коммунальные услуги и перевыставляет арендатору счет (без наценки) (вариант 4) Да
Арендатор оплачивает коммунальные расходы в составе арендной платып. 2 ст. 614 ГК РФ (вариант 5).
В договоре в таком случае обычно пишут, что арендная плата состоит из двух величин:

  • постоянной (оплата в твердой сумме);
  • переменной (оплаты потребленных в соответствующем периоде коммунальных услуг)
Дап. 1 ст. 346.15 НК РФ

Рассмотрим подробнее плюсы и минусы этих вариантов.

Кто обязан платить за коммуналку

Обычно арендаторы пользуются коммунальными услугами по тому же тарифу, что и сами владельцы помещения. Отсюда напрашивается вывод, что экономической выгоды непосредственно от возмещения им стоимости этих услуг (в части, приходящейся на арендатора) арендодатели не получают. В этом случае не должно быть и дохода, облагаемого налогом при УСНОст. 41 НК РФ. Так, кстати, считали ранее и некоторые судыПостановление ФАС УО от 04.08.2009 № Ф09-4747/09-С2.

Однако в данном случае для налоговых целей важно, кто в соответствии с договором обязан обеспечивать отопление помещения, электроснабжение и т. д.:

  • <если>арендодатель, а так чаще всего и бывает, то и расходы на оплату таких услуг должен нести тоже он (и рассчитывать исходя из этого стоимость аренды). Компенсируя арендодателю его расходы, арендатор освобождает его от затрат по договору. Тут и возникает экономическая выгода — сумму компенсации надо включать в доходы (вариант 4). Этот подход поддержал ВАСПостановление Президиума ВАС от 12.07.2011 № 9149/10, и теперь суды не будут принимать иные решения;
  • <если>арендатор, то и проблем нет: соответствующие затраты доходом арендодателя не являются. Да и вопрос о налогообложении снимается для него сам собой: все расчеты по коммунальным платежам, касающиеся арендованного помещения, происходят без участия арендодателя (вариант 1). В учете у него эти операции не отражаются, и об уплате налогов по ним беспокоиться не нужно. Кстати, если в договоре ничего не сказано о том, кто оплачивает коммуналку по помещению, то это должен делать арендаторп. 2 ст. 616 ГК РФ.

Как видим, самостоятельные договорные отношения арендатора со снабжающими организациями наиболее удобны в налоговом смысле для хозяина помещения. Но такой расклад не слишком приветствуют другие участники цепочки, и на практике он применяется редко. Арендаторы приходят и уходят, поэтому снабжающим организациям проще заключить один долгосрочный договор с владельцем помещения, чем постоянно перезаключать договоры с его клиентами. Да и последним удобней работать только с арендодателем, а не с энным количеством разных служб.

Когда арендодатель может считаться посредником

Оформляя посреднический договор с арендатором, упрощенцы, как правило, надеются уйти от необходимости платить налог с сумм, перечисляемых арендатором в возмещение его коммунальных расходов. Ведь деньги, которые перечисляются посреднику для исполнения его обязательств или в возмещение понесенных затрат по договору, не считаются доходом (кроме самого вознаграждения)подп. 9 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ. То есть арендатор как бы поручает арендодателю заключить договоры на электро- и водоснабжение в пользу арендатора и вести расчеты по ним.

Однако Минфин признает компенсацию коммунальных услуг поступившей во исполнение поручения, только если договор со снабжающей организацией заключенПисьма Минфина от 14.04.2011 № 03-11-06/2/55, от 21.01.2013 № 03-11-06/2/07:

  • позже посреднического;
  • только в интересах арендатора (вариант 2).

И надо признать, что чиновники правы: нельзя же выполнить поручение до того, как оно было дано. И даже до того, как вы познакомились с тем, кто его даетп. 6 Информационного письма Президиума ВАС от 17.11.2004 № 85.

Пытаясь «обойти» позицию Минфина, упрощенцы-арендодатели нередко пишут в посредническом договоре так: «Стороны договорились, что условия данного договора применяются к отношениям сторон, возникшим до его заключения»п. 2 ст. 425 ГК РФ. Не питайте напрасных надежд, эта фраза вас не спасет. Если у вас уже были какие-либо отношения посредничества с арендатором до момента заключения посреднического договора, то к ним можно будет с помощью этой фразы применить его положения. А «привязать» действующий договор со снабжающей организацией к поручению арендатора (данному позднее) не получится.

Учитывая сказанное, можно сделать вывод, что воспользоваться «посредническим» вариантом вам, скорее всего, не удастся. Ведь для этого нужно заключать и расторгать договоры со снабжающими организациями ради каждого следующего арендатора. А если вы сдаете в аренду часть помещения, то договор в пользу арендатора должен быть заключен только в отношении этой части. Поэтому выполнить условие, поставленное Минфином, нереально.

***

Итак, включение компенсации за коммуналку в налогооблагаемый доход арендодателя — это практически неизбежность. Если сдача недвижимости в аренду — основной вид вашей деятельности, то стоит подумать над сменой объекта налогообложения. Когда вы перейдете на «доходы-расходы», то сможете учитывать сумму компенсируемых арендатором коммунальных платежей в составе материальных расходовподп. 5 п. 1 ст. 254, подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ; Письма Минфина от 07.08.2009 № 03-11-06/2/148; УФНС по г. Москве от 15.01.2007 № 18-08/3/02040@.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «УСН — расчет / уплата»:

2020 г.

  1. Каверзные вопросы спецрежимников, № 5

2019 г.

  1. ТСЖ на УСН: что включать в доходы, № 7
  2. Упрощенка: топ-7 ошибок бухгалтера, № 15 Неочевидные доходы на упрощенке, № 15

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *